| 尝析“两税合一”新税法的实施 |
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| 2008-07-01 10:07 文章来源：闵行外经委 |
| 文章类型：原创 内容分类：调研 |
尝析“两税合一”新税法的实施
闵行区对外经济委员会
《中华人民共和国企业所得税法》已于2007年3月16日全国人大十届五次会议通过，同日公布，将从2008年1月1日起施行。
这部被称为“两税合一”新税法的实施，其出台的必要性和主要内容是什么，对我区现有外资企业的经营以及今后的招商引资会产生何种影响，我区现行的对外资企业的优惠政策，如何与新税法接轨，或者今后如何操作等等，本文试图通过较为深入广泛的调查研究，对“两税合一”新税法以及我区外资企业所得税现状等予以解读，以期为新税法实施后我区今后的工作未雨绸缪。
一、“两税合一”的必要性
我国现行的企业所得税按内资、外资分别立法。改革开放以来，为吸引外资，发展经济，对外资企业采取了有别于内资企业的税收政策。实践证明这样做是必要的，对改革开放，吸引外资，发展经济发挥了重要作用。这是有目共睹的。
但是，随着我国经济社会情况的巨大变化，国内市场对外资的进一步开放，内资企业也逐渐融入世界经济体系之中，因此，继续采取内、外资企业不同的税收政策，必将使内资企业处于不平等竞争地位，影响统一、规范、公平竞争的市场环境的建立，而且在执行过程中也暴露出一些问题。一是现行内、外资税法差异较大，造成企业之间税负不平，苦乐不均；二是现行企业所得税优惠政策存在较大漏洞，扭曲了企业经营行为，造成国家税款的流失，比如“返程投资”就是其中之一。三是现行内、外资税法已实施10多年，需要针对新情况及时完善与修订。
很显然，为解决上述问题，有必要统一内、外资企业所得税。“两税合一”，有利于促进我国经济结构优化和产业升级，有利于为各类企业创造一个公平竞争的税收法制环境，是适应我国社会主义市场经济发展新阶段的一项制度创新，是体现“五个统筹”、促进经济社会可持续发展战略的配套措施，是中国经济制度走向成熟、规范的标志性工作之一，也是社会各界普遍共识和呼声。而且，目前我国经济处于高速增长时间，企业的整体效益有较大提高，财政收入也有较好的增长，也就是说国家财政和企业的承受力却比较强，正是推行“两税合一”的好时机。
于是，当万事具备、东风又吹的时候，“两税合一”新税法，从酝酿、起草、审议、公布、施行便水到渠成。
二、新税法的主要内容
新税法体现了“四个统一”：内、外资企业适用统一的企业所得税税法，统一并适当降低企业所得税税率；统一和规范税前扣除办法和标准；统一税收优惠政策。
1、税率
新税法第四条：企业所得税的税率为25%。
企业所得税税率为25%，这是针对不同类型企业名义税率和实际税负差距较大的问题而确定的。比如现行的内、外资企业所得税税率均为33%，但在实际操作中，外资企业实行24%（沿海和开发区所在地）、15%（经济特区和开发区生产性）的优惠税率，内资企业实行27%、18%（微利企业）二档照顾税率。这是其一。
其二，主要考虑是：对内资企业要减轻税负，对外资企业尽可能少增加税负，同时要将财政减收控制在可以承受的范围内，还要考虑国际上尤其是周边国家（地区）的税率水平。全世界159个国家所得税的平均税率为28.6%；我国周边18个国家（地区）平均税率为26.7%。因此，新税法确定25%的税率在国际上是适中偏低，将有利于提高企业竞争力和吸收外商投资。
2、税收优惠
新税法实行的是“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系。其目的，就是要促进技术创新和科技进步，鼓励基础设施建设，鼓励农业发展及环境保护与节能，支持安全生产，统筹区域发展，促进公益事业和照顾弱势群体等，以有效地发挥税收优惠政策的导向作用。
新税法规定：符合条件的小型微利企业的税率为20%，高新技术企业的税率为15%，同时明确了企业符合条件的收入为免税收入、企业符合条件的支出可在计算应纳税所得额时扣除等等。
另外，新税法在附则中还规定，对原享受法定税收优惠的企业实行过渡措施，即新税法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律，行政法规规定，享受低税率优惠的，可以在新法施行五年内，逐步过渡到新法规定的税率；享受定期减免税优惠的，可以在新税法施行后继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期限从新法施行年度起计算。
比如，1991年7月1日起施行的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第八条中规定：对生产型外商投资企业，经营期在十年以上的，从开始获利的年度起，第一和第二年免征企业所得税，第三至第五年减半征收企业所得税（简称“两免三减半”）。
新税法则规定，在优惠过渡期享受“两免三减半”的，不再以获利为条件，而是以新税法施行的年度计算五年时间，也可理解为“强制过渡”。
新税法除了上述税率与税收优惠等内容外，还就“应纳税所得额”、“应纳税额”、“源泉扣缴”、“特别纳税调整”、“征收管理”等都作出了明确的规定。
3、新税法尚未明确的几个地方
一是享受20%所得税率的小型微利企业和享受15%所得税率的高新技术企业，条件或标准是什么，如何操作等，新税法未予明确。
二是新税法规定：在新税法公布前设立的企业可依照现行的税收法律，享受低税率优惠，也就是2007年3月16日前成立的企业；而2008年1月1起新税法施行后成立的企业，不言而喻自然要执行新税法。那么，从2007年3月17日至2007年12月31日之间设立的企业，究竟应该怎么办？新税法也未予明确。
三是地方所得税。现行的外资所得税法中这样规定：地方所得税，按应纳税的所得额计算，税率为3%。而在新税法中，未对此作出规定。是不是可以这样认识：新税法规定的25%所得税率已经包含了地方所得税。我们认为是可以的。一种理解为：既然新税法中不再提到地方所得税，那么25%税率中自然包含了地方所得税，而且可以认为，今后不会再有地方所得税的提法。另一种理解为：2007年3月8日，财政部领导在全国人大十届五次会议对新税法草案进行了说明，其中谈到税率时说：现行内、外资企业的所得税税率均为33%（注：所得税税率为30%，地方所得税率为3%）……草案将新的税率确定为25%。按照同等类比的话，新税法中的25%税率也包含了地方所得税。
对于这样一些未明确的地方，新税法同时规定：国务院根据本法制定实施条例。据有关方法预测，新的实施细则将于今年10月出台，
三、我区外资企业所得税现状
为了更好地介绍我区外资企业所得税现状，本文从以下四个方面予以阐明。
（一）、我区外资企业适用的所得税政策
按照现行的《外商投资企业和外国企业所得税法》规定，我区除闵行经济技术开发区和漕河泾开发区浦江高科技园内高新技术企业和漕河泾出口加工区的生产性企业可享受15％的优惠税率外（享受15％税率的地区以下简称为“开发区”）,其他外资生产性企业因在沿海经济开发区所在地，可享受24％的优惠税率。
我区外资企业享受的所得税优惠主要有以下方面：
1． 生产性企业，经营期在十年以上的，可以从开始获利的年度起适用“两免三减半”的税收减免政策；
2． 先进技术企业再延长2年减税税率，即“两免五减半”；
3． 出口企业当年产品出口产值达到70％以上的，开发区为10％，其他税率减半为12％；
4． 外商投资企业投资者将该企业的利润再投资享受退税优惠。
非开发区企业地方所得税税率为3％；国家级开发区生产性企业免征；产品出口值到70％的生产型企业当年免征。
（二）、目前我区外资企业税收及所得税上缴情况
截至2006年底，我区共有外商投资企业2662家，外资企业税务登记户数2420户，参加汇算清缴企业2415户。近几年来，外商投资企业上缴税收以及其中的所得税数量均呈逐年上升趋势。
年份 全区税收
总量 外资企业上缴税收 外资企业上缴
所得税 外资企业
所得税减免额
2001 40．36 12.40 2.11 0．96
2002 56．94 19.35 3.36 0．05
2003 75．60 26.11 4.43 2．81
2004 159．40 33.98 4.94 5．71
2005 178．76 75.83 14.29 7．16
2006 213．50 108.78 19.39 7．06
2007年上半年外资企业完成税收66.21亿元，占全区完成税收总量141.53亿元的46.78％，其中外资企业所得税入库16.85亿元，比去年同期11.29亿元增长49％。
我区外资企业绝对数量不多，但在我区税收地位举足轻重，有户少税收多的特点。2006年外资企业年上缴税收达到108.78亿元，户均纳税449.50万元，占全区税收比重50.95％。但外资企业税务登记户数仅占全区总登记户59684户的4.1％，共2420家。
（三）我区生产性企业及非生产性企业缴纳所得税情况
2006年我区外企生产性企业户数为2056家，缴纳所得税164788.10万元，占全区外企所得税的85％；非生产性企业户数为359家，缴纳所得税29080.25万元，占全区外企所得税的15％。
（四）国家级开发区所得税缴纳情况
2006年闵行经济技术开发区缴纳所得税51029.84万元，占全区的27％。其中，按15％缴纳所得税企业户数57家，金额38439.36万元，占我区外企所得税20％；按10％缴纳所得税企业户数20家，金额9294.82万元，占我区外企所得税5％；按7.5％缴纳所得税企业户数6家，金额3295.66万元，占我区外企所得税2％。
可见，闵开发企业的数量占比虽小，所得税贡献却较大。
漕河泾开发区浦江高科技园和漕河泾出口加工区现总共仅有一家企业缴纳所得税。
四、“两税合一”对我区产生的影响
（一）“两税合一”对我区财政收入的影响
在2001年至2006年的六年间，我区外资企业每年缴纳所得税仅占到当年全区外资企业税收的17%左右。那么，新税法的施行会不会对我区的财政收入产生重大影响呢？
年份 外资企业上缴税收（亿元） 外资企业上缴所得税（亿元） 外资企业所得与上缴税收占比
2001 12.40 2.11 17．0％
2002 19.35 3.36 17．4％
2003 26.11 4.43 17．0%
2004 33.98 4.94 14. 5%
2005 75.83 14.29 18. 8%
2006 108.78 19.39 17. 8%
我们认为：新税法的实施对我区的财政收入是有利的。它的趋势是：近期会产生一些波动，但变化不会明显，而五年过渡期后，外资企业所得税这一块将会明显增长。依据有三：
一是从享受“两免三减半”外资情况来看。截止到2006年底，全区生产性外资企业尚未开始享受两免三减半企业户数1143家，已经开始享受两免三减半企业户数515家，已享受完两免三减半企业户数仅403家。从中我们不难发现，我区大部分企业在新税法执行后五年内可继续享受过渡期优惠。也就是说假如静态地看，这一块外资企业的所得税额不会变，相反，随着企业发展、所得增加而有所增长。
二是从非生产性外资企业的税率与所得税额情况看，新税法实施后这一类企业的税率从33%下调至25%，粗算降低了四分之一。以2006年为例，全区非生产性外资企业359家共缴纳所得税2.91亿元。倘若降低四分之一，也就是减少7000多万元。这对于全区100多亿外税收入来说，波动有但变化不明显。
三是从五年过渡期结束后的情况看，税率有升有降，但纳税企业明显增多。开发区中的生产性外资企业所得税率由15%上调至25%，其他地方的生产性企业税率由27%下调至25%，其中相当一部分还可按新税法享受高新技术企业15%的税率，因此一升一降，再加上持平，可以看到由于税率上调产生的税收增幅不会很明显。这是一个方面，另一方面，五年过渡期后，原有的“两免三减半”政策停止执行，全额缴纳所得税的企业数将明显增多，队伍扩大所得税占外资企业税收的比重也将明显提高，从而会使我区财政收入有明显的增加。
（二）、“两税合一”对我区现有外资企业经营的影响
对目前享受15％税率的生产性企业而言，“两税合一”后税率由15%上调至25%，对于其中不能享受高新技术企业优惠税率的企业而言，新税率将极大影响企业的利润率以及盈利能力，可能导致其迁往其他劳动力成本、土地成本及其他商务成本更低的地区以弥补利润降低带来的损失。不过，经济活动中的梯度转移是很正常的现象，同时两开发区内符合国家高新技术产业的企业，由于仍可享受15%的税率，因此不会受到影响。
对于区内除开发区外的1965家生产性企业，两税合一后税率由27%下调至25%，反而有利。对于区内符合国家高新技术产业的企业，新税法实施后，其税率由原来的27%下降至15%，税负极大降低，对企业发展极其有利。
对区内的359家非生产性企业来说，所得税率由33%降至25%，税负的明显降低将更有利于这类企业做强做大，促进其加快发展。
（三）、新税法实施后对我区吸引外资的影响的评估
1、“两税合并”有利于创造公平的市场环境
“两税合并”是为了各类企业竞争创造公平的税收环境，有利于建立统一、规范、公平竞争的市场环境。税收优惠只是外国投资者考虑的一个方面，透明的税法和非歧视性政策更加重要。同时，公平的税制也将遏制一些内资企业采取将资金转到境外再投资境内的“返程投资”方式，从而避免国家税款的流失。
2、“两税合并”有利于我区产业结构的调整
应该看到，“两税合一”后，新的税法将把优惠体现给那些有高科技含量、有利于环境保护、有利于发展循环经济、节能技术使用等领域的企业，这就意味着有高科技含量的外商投资企业不会受到影响。这个税制的设计目的就是鼓励具有高科技含量的外资企业落户中国。因此，我区可以充分利用新税制出台的契机，以提高利用外资水平、优化利用外资结构为重点，加快引进世界著名企业和高新技术企业，积极引进研发中心、跨国公司地区总部和专业服务机构，并利用区位优势，进一步扩大利用外资的领域，有序承接国际现代服务业转移。
3、“两税合并”有利于我区完成“十一五”合同外资目标
“两税合并”后，新税法将现行的以区域优惠为主的税收格局淡化，国家级开发区将不再具有税收方面的优势，凭借我区现有的投资环境综合优势，在吸引高端外资项目时，我们已经与国家级开发区站在了同一起跑线线上。我区可以此为契机，抓紧引进对高质量的先进制造业和现代服务业项目，在努力完成“十一五”合同外资目标的同时，进而实现我区利用外资在质和量上的新一次飞跃。
五、建议
根据上述分析可以得出，新税法对我区吸引外资产生的影响是有利的，将为我区调整产业结构、完成“十一五”合同外资目标、增加财税创造新的机遇。
同时，鉴于外资在我区经济发展中占据着举足轻重的地位，发展外向型经济仍然是我区未来经济发展的重中之重。大力引进高新技术企业，坚持以现代服务业与先进制造业两条腿走路将是我区未来外向型经济发展的大方向。对于新税法后如何在新一轮利用外资的竞争中赢得先机，我们有如下建议：
1、 评估、梳理和完善原有政策
在这方面，我们感到要把握住两点：一是时间性。对现有外资企业来说，新税法有一个过渡优惠期，问题不大。但对于2008年1月1日后设立的外资企业，将不再能享受“两免三减半”等等优惠，虽然所得税率以27%下降至25%。因此，时间很紧，算算离新税法实施也只有三个多月的时间了。从以往的经历看，外资企业不管是小企业还是世界著名企业，对优惠政策一直是敏感的、追求的。再从周边地区看，新税法实施后，也许会八仙过海，各显神通，在优惠政策方面可能会有新一轮的竞争。因此，我区应该在这方面快速反应，及时制定对策，否则在招商引资方面可能会陷于被动。
二是公平公正性。现在我区内、外资优惠政策的制定是分别进行的，随着新税法的施行，今后也应该把内、外资企业的优惠统一考虑、统一标准，不能也不应该由于时间的推延，不作相应调整，造成新的不公平、不公正。因此有必要。对原有相关政策进行科学评估，按照中央和上海市有关精神，对我区现有的外资扶持政策进行梳理。以扶持产业发展为出发点，研究实施对先进制造业、现代服务业、总部类、服务外包等重点产业扶持政策，同时根据新税法内外资企业平等待遇的原则，形成一个全面、具体、可操作性强的内外资并轨的产业扶持政策。
同时，继续跟踪研究中央税制改革新动向，包括“两税合一”实施细则、增值税改革等等，认真分析对我区经济发展的影响，适时提出应对方案和举措，确保闵行区经济又好又快发展。
2、逐步由政策招商过渡到环境招商
新税法实施后，全国各地实行统一税率，我们将面临中西部地区更加低廉的商务成本、更加灵活的财政政策的竞争。唯有提高我区的投资环境综合优势，逐步将政策招商过渡到环境招商，才能在新一轮的吸引外资竞争中立于不败之地。根据我区的实际情况，我区应主要从以下两方面入手进一步提高投资环境综合优势：
首先，要注重建设我区的产业环境。在新的国际产业转移中，产业集聚优势已经超过其他优势成为吸引外资投向的主导力量，我区可以此为契机，利用现有的产业基础和配套环境，依托主要工业园区目前的定位，合理规划，建设更好的产业环境以吸引更多的先进制造业和现代服务业项目。努力使每一个园区吸引一批在产业链中处于核心地位的企业，依托核心企业，吸引上下游的企业，形成若干个产业链和产业集群。如：使紫竹科学园成为一个研发中心集聚地和微电子、光电子、生命科学等产业的高地；以上广电和NEC合作的 TFT-LCD项目为龙头，将莘庄工业区打造成一个平板显示产业高地；抓住全球跨国集团服务外包加速转移的机遇，全力推动以“浦江智谷”为代表的国家服务外包浦江基地的建设。
其次，重视为投资者提供更好的政府服务环境。一如继往地推行投资服务全面化、审批方式高效化以及政策法规透明化。尤其是要针对新税法的实施，我们要加强投资产业导向的说明和引导，针对符合产业导向和行业优惠政策的企业，进行有针对性地说明活动，积极帮助闵开发内现有老企业和区内其他符合优惠条件的企业尽早申请相关政策。对于那些对于税率变动较为敏感的行业和企业，及时沟通，主动服务，对现有企业加大服务力度，争取解决企业在税率变动后可能发生的困难，使他们可以留在闵行。
2007年9月
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